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            差额征税行为到底该怎么开具发票、可否全额抵扣、如何进行会计处理?
            发布时间:2016/6/17

                自财税【2016】36号文出台,部分从营业税当中沿袭下来的差额征税行为如何开具增值税发票就成为讨论的焦点。在总局货劳司关于增值税发票使用和开具有关问题解析之后(附后),一直以为差额征税均需通过此功能,连财也曾撰写《一般纳税人购建不动产需谨慎避开“差额征税”陷阱》;而最近湖北首国家税务局营改增政策执行口径和河北省国家税务局关于全面推开营改增有关政策问题的解答(之二)彻底颠覆了此认知。

                对于此,连财举双手欢迎,因为给予差额纳税人税收优惠,不能建立在购买方少抵扣的痛苦之上,并且造成不同纳税人税负不同的乱象。如果两省国税局解读为真,那么到底有哪些差额征税可以全额开具,销售方如何进行会计处理,哪些还需要选择差额征税??榭吣?? 

            (一)如何开具发票分析

                从上述三项内容来看,援引的依据相同,即均为《国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点有关税收征收管理事项的公告》(国家税务总局公告2016年第23号)

            “(二)按照现行政策规定适用差额征税办法缴纳增值税,且不得全额开具增值税发票的(财政部、税务总局另有规定的除外),纳税人自行开具或者税务机关代开增值税发票时,通过新系统中差额征税开票功能,录入含税销售额(或含税评估额)和扣除额,系统自动计算税额和不含税金额,备注栏自动打印“差额征税”字样,发票开具不应与其他应税行为混开。”

            但举例出现冲突,货劳司所举二手房转让正是湖北省国税局标明的可以全额开具发票情形。

                从财税【2016】36号来看,全文没有一处写有“不得全额开具增值税发票”字样,只有在部分差额征税行为中,就扣除部分,写有“不得开具增值税专用发票”字样。那是否意味着,除了写有“不得开具增值税专用发票”以外,其他差额征税事项,均可以开具全额增值税专用发票?

                而这一点与湖北省国家税务局的解读一样,得到了认同。

                那么,现在最为关键的是,可以全额开具增值税专用发票,是价税全额、销项税额仍是差额;还是价税总额、销项税额均是按未扣除差额部分全额开具,购买方进项税额可以全额扣除?

                这一点,从河北省国家税务局所举例子又得到了证实,即可以全额开具、全额抵扣。

                综上,我们可以得出如下结论:差额征税中,未标明不得开具增值税专用发票情形,均为可以全额开具且全额计算销项税额的发票,不必通过差额征税??橹锌?。总局货劳司所举例子只是说明如何开具差额征税发票,忽视了非不得全额开具增值税发票情形。 

                按上述口径,对于所有差额征税行为,在开票上应可以归纳如下:

            发票开具情形

                    差额征税行为

            一、不得开具增值税专用发票

            金融商品转让(因差额征税,接受方也不存在抵扣)

            客运发票、航空客运

            二、差额不开专票,由委托方开具

            经纪代理服务,代收的政府性基金、行政事业性收费,为财政票据;另委托单位发票

            三、差额征税功能开具、差额抵扣

            试点纳税人提供有形动产融资性售后回租服务,向承租方收取的有形动产价款本金

            试点纳税人提供旅游服务,可以选择以取得的全部价款和价外费用,扣除向旅游服务购买方收取并支付给其他单位或者个人的住宿费、餐饮费、交通费、签证费、门票费和支付给其他接团旅游企业的旅游费用后的余额为销售额。

            选择上述办法计算销售额的试点纳税人,向旅游服务购买方收取并支付的上述费用

            选择差额纳税的纳税人,向用工单位收取用于支付给劳务派遣员工工资、福利和为其办理社会保险及住房公积金的费用

            纳税人提供人力资源外包服务,按照经纪代理服务缴纳增值税,其销售额不包括受客户单位委托代为向客户单位员工发放的工资和代理缴纳的社会保险、住房公积金。向委托方收取并代为发放的工资和代理缴纳的社会保险、住房公积金

            移动、电信所收公益性捐款

            四、可以全额开具专用发票且可全额抵扣

            融资租赁

            有形动产融资性售后回租老合同且选择不扣除本金的

            简易计税建筑服务

            房地产开发企业销售开发的房地产项目

            纳税人简易计税二手房销售业务 

            (二)相关会计账务处理

                至于有人担心销售方从购买方得到了销项税额所对应的资金,但纳税申报表中销项税额又是扣除了差额部分的销项税额,是否合理,且这个差额部分无法进行会计账务处理。

            连财以为,只要文件许可差额征税,合理性不存在问题;而会计账务处理,从来就不是问题。

            仍按上述河北省国税局所举子:账务处理如下:

            1、收到1000万元售楼款,开具900.9万元销项税额的专用发票

                借:银行存款1000

                贷:主营业务收入900.9

                    应交税费——应交增值税——销项税额69.37

                    应交税费——应交增值税——营改增抵减的销项税额29.73

            注:上述贷方的营改增抵减的销项税额是连财自创,原因详见《营改增全面推开后增值税一般纳税人相关会计处理探讨(更新版)》;如果不习惯,按文件则是一并中销项税额中核算。

            2、土地出让款当期可以抵减的销项税额

                借:应交税费——应交增值税——进项税额——营改增抵减的销项税额29.73

                贷:应交税费——待抵扣的进项税额——营改增待抵减的销项税额29.73

            如果之前未对购置的土地款可以抵减的销项税额确认为待抵扣的进项税额,而是直接在可以抵减时确认的,则上述会计处理为:

                借:应交税费——应交增值税——进项税额——营改增抵减的销项税额29.73

                贷:主营业务成本29.73(如果使用ERP会计核算,可以为主营业务成本借方红字)

            至于增值税纳税申报,可以按《国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点后增值税纳税申报有关事项的公告》(国家税务总局公告2016年第13号)差额征税相关内容填报,这里不再赘述。

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